מבזק ללקוחות ועמיתי זיו שרון ושות' עורכי דין מס' 23 3.1.2012
שיעור המס במכירת קרקע זמינה לבניה מכוח הוראת השעה בשנת 2012
מאת:זיו שרון, עו"ד; עמית גליק, עו"ד ;משרד זיו שרון ושות' עורכי דין
בהמשך לפנייתנו לפני כחודש לשר האוצר ולוועדת הכספים, אישרה ועדת הכספים בשבוע שעבר את הארכת הוראת השעה בשנה נוספת, כך שגם בשנת 2012 מכירת קרקע זמינה לבניה, שתעמוד בתנאים שנקבעו בסעיף 5 להוראת השעה, תזכה להפחתת שיעור המס.
עוד בטרם יבשה הדיו על התקנה שהאריכה את הוראת השעה, התגלעה מחלוקת עם רשות המיסים ביחס לשיעור המס שיחול במכירות בשנת 2012- האם 25% כגישת רשות המיסים בפרסום שהוציאה בשבוע שעבר או 20% כגישתנו, וזאת לאור סתירה פנימית שנוצרה לכאורה בהוראת השעה בעקבות העלאת שיעורי מס השבח החל משנת 2012.
בעוד שסעיף 5(א) להוראת השעה מפנה להוראות סעיף 48א(ב) לחוק, שלאחר התיקון העמיד את שיעור מס השבח על 25%, סעיף 5(ד) להוראת השעה קובע מפורשות, שלעניין סעיף 48ב(ב)1 שיעור המס על השבח הריאלי שלפני תיקון 50 לחוק לא יעלה על 20%.
במאמר מוסגר נציין כי תיתכן גישה לפיה השבח היחסי בשנת 2012 ימוסה בשיעור 25% והיתרה שהינה הרוב המכריע של השבח תמוסה ב-20%.
עוד בטרם הוצאה עמדתה הרשמית של רשות המיסים, פנה עו"ד זיו שרון, בשם פורום המיסים של לשכת עורכי הדין, למנהל רשות המיסים מר דורון ארבלי, על מנת להציג בפני רשות המיסים את מלוא הטיעונים המצדדים בגישתנו.
בשלב זה לא חל שינוי בגישתה של רשות המיסים, שהודיעה כי המס שיחול על מכירות לפי הוראת השעה בשנת 2012 יעמוד על 25%. על כן מתוכנן מהלך שנועד לגרום לתיקון חקיקה השיבהיר סוגיה זו בהתאם לעמדתנו.
לטעמנו, גישתה של רשות המיסים מנוגדת הן לתכלית הוראת השעה והן לפרשנות המילולית של הוראת השעה, ועל כן לטעמנו פרשנות נכונה של הוראת השעה מובילה למסקנה כי יחול מס בשיעור 20% גם במכירות שייעשו בשנת 2012.
כבר היום יישומה של הוראת השעה כלשונה יוצרת מצב בו בשלב הראשון הנישום ישלם מס בשיעור 25% למיסוי מקרקעין אולם לאחר מכן יקבל החזר של 5% ממס הכנסה לפחות על חלק מהמס, וזאת בהתאם לאמור בסעיף 5(ד) בהוראת השעה.
באשר לפרשנות התכליתית יש לזכור כי תכליתה של הוראת השעה היתה להגדיל את היצע המגורים באמצעות מכירת קרקעות זמינות לבניה, כאשר קביעת שיעור מס נמוך יותר מגשימה את תכלית החוק בצורה טובה יותר. זאת ועוד, המחוקק ביקש במסגרת הוראת השעה ליישר את הגיבנת של שיעורי המס הגבוהים שהיו לפני תיקון 50 לחוק והשוואתם לשיעורי המס לאחר התיקון, כאשר תוצאה זו מושגת רק בפרשנות לפיה יחול מס בשיעור 20%.
מעבר לכך, גם קריאה מדוקדקת של סעיף 5(א) לחוק מובילה למסקנה שסעיף זה כשלעצמו, גם ללא סעיף 5(ד) להוראת השעה, הינו בגדר לאקונה ולא הסדר שלילי, כאשר השלמת הלאקונה המתבקשת בנסיבות הינה מיסוי בשיעור 20%.
אין לנו ספק כי תוצאת הוראת השעה איננה צריכה להיות שונה ממצב הנכסים האחרים הנמכרים ב-2012 פרט ליישור גיבנת הליניאריות, וכי לכך התכוון המחוקק. דהיינו לשיעור מס של 20% עד תחילת 2012 ו-25% לאחריה. ניתן להגיע לתוצאה זו בדרך של פרשנות אך גם בדרך של תיקון חקיקה מבהיר.
בשולי הדברים נציין כי קריאה טכנית של לשון הסעיף יכולה להביא לפרשנות לפיה השבח היחסי שלפני תיקון 50 ימוסה ב-20% והיתרה לרבות התקופה שלאחר תיקון 50 ב-25%, אך לטעמנו גישה זו אינה סבירה ומנוגדת לתכלית החוק.
In the Media 
